１　IAS17の目的と範囲
　IAS17『リース』は、1997年に改訂されました。この基準は、リースに関する会計処理を範囲としていますが、リースでも、IAS40『投資不動産』やIAS41『農業』で扱われるリースに関しては適用されません（par.1.）。

　２　リース取引の意味と分類
　「リースとは、貸手が一括払または数次の支払を得て、契約期間中、資産の使用権を借手に移転する契約である。」（par.3.）とされています。もう少し簡単にいうと、一定の契約期間に貸手の資産を借手が使用するという賃貸借の契約です。
　リースは、その契約条件によって、ファイナンスリースとオペレーティングリースに区分されます。
　「ファイナンスリースとは、資産の所有に伴うリスクと経済的価値を実質的にすべて移転するリースをいう。この場合、所有権の移転の有無は問わない。」（par.3.）とし、一方、「オペレーティングリースとは、ファイナンスリース以外のリースをいう。」（par.3.）としています。
　従って、リース契約を行う際に、その契約がファイナンスリースであるかないかが重要になります。その判断は、契約の形式というよりも取引の経済的実質によって分類されます。
　そこで、IAS17では、ファイナンスリースの定義にある資産の所有に伴うリスクと経済的価値を次のように示しています。「リスクとは、リース資産の遊休または技術的陳腐化により生じる損失の可能性及び経済的諸条件の変化に起因する収益額の変動の可能性を含む。」（par.5.）とし、「経済的価値とは、当該資産の経済的耐用年数にわたる活動により収益が生じるという期待及び価値評価または残存価値の実現による利得の期待によって表される。」（par.5.）としています。これは、単純にいえば、リースによって取得した資産でない資産、即ち、現金で購入したような資産を所有することと同様のリスクと経済的価値がある、例えば、固定資産でいえば、修繕費、保険料、固定資産税等があるでしょうし、その資産を利用することで得られる利点、例えば、製品を製造原価を引き下げる等があるでしょう。
　このように、リース資産の所有権は、貸手にあるものの、資産の使用に伴うメリットとデメリットのすべてが、借手にあるというようなリースを契約をファナンスリースといいます。
　ファイナンスリースに該当するリース契約として、IAS17は、次のものを挙げています（par.8.&9.）。

　・当該リースにより、リース期間の終了までに、借手に資産の所有権が移転される。
　・借手が当該資産の購入選択権を与えられており、その購入価額が選択権の行使日の公正価値よりもかなり低いと予想されるので、リース開始日において、当該選択権の行使が合理的に確実視される。
　・所有権が移転しないとしてもリース期間が当該資産の経済的耐用年数の大部分を占める。
　・リース開始日において、最低リース料総額の現在価値が、当該リース資産の公正価値と少なくとも一致する。
　・リース資産が、その借手にのみ大きな変更なしで使用できるような特殊な性質のもの。
　・借手が当該リース契約を解約できる場合には、その解約に関連する貸手の損失は、借手の負担となる。
　・残存資産の公正価値変動による利得または損失は、借手に帰属する（例えば、当該リースの終了時における売却収益とほぼ一致する賃借料の割戻のような形態による）
　・借手が、市場の賃借料相場より十分に低い賃借料で次期のリース契約を継続できる。

　ここにある、いくつかの用語は以下の通りの意味を有していいます。
　リース期間とは、解約不能なリースの契約期間と借手がリースを継続する選択権を有する期間の合計した期間（par.3.）をいいます。
　リース開始日とは、リースの契約日かリースの契約条項における義務を確約した日のいずれか早い日（par.3.）をいいます。
　経済的耐用年数とは、ある利用者による資産の経済的な使用可能予測期間あるいは予測生産高及び類似する単位（par.3.）をいいます。
　最低リース料総額とは、借手がリース期間にわたって支払を要する金額から、変動リース料や貸手の未清算の立替金を除き、保証残存価値（借手においては、借手及びその関係者が保証する残存価値で、貸手においては、借手、あるいは、貸手に関係のない第三者による保証される残存価値）を加算した金額（par.3.）をいいます。

　３　借手におけるリース
　・ファイナンスリース
　借手は、ファイナンスリースをリースの開始日のリース資産の公正価値または最低リース料総額の現在価値のいずれか低い金額で、当該資産とリース契約に係る負債を計上することになります（par.12.）。なぜなら、ファイナンスリースは、長期割賦購入等によって資産を取得した場合と同様の経済的実質（リスクと経済的価値）を有しているので、リース資産を所有したものとして認識し、支払うべき金額を負債として認識します。
　なお、最低リース料総額とは、借手がリース期間にわたって支払うことを要する金額から、変動リース料並びに貸手が立替え払している未清算の諸費用を控除し、保証残存価値と購入選択権の行使が確実な場合の購入選択権行使時のための支払額を加算した金額（par.3.）をいい、また、その現在価値を求めるにあたって、リース上の計算利子率（最低リース料総額と未保証残存価値の合計割引現在価値が、公正価値と一致するするような利子率）によって行うことが原則ですが、その確定が不可能な場合には、借手の追加借入利子率を用いることになります（par.12.）。
　そして、決算時には、他の所有権のある資産と同様の会計方針で、IAS16の基準に準拠して減価償却することになります（par.19.）。ただし、リース期間終了までに所有権が借手に移転する場合には、当該リース資産の予想しよう期間が耐用年数となり、リース期間終了までに所有権が借手に移転しない場合には、耐用年数とリース期間を比べて短いほうで全額償却することになります（par.19.）。また、リース資産の減損については、IAS36『資産の減損』に従って、減損処理をすることになります（par.22.）。
　例えば、公正価値が50,000,000円の機械装置をファイナンスリースしたとします。リース期間は5年で、リース料総額は60,000,000円（年払い）であったとし、追加借入利子率は5%であったとします。
　リース料総額の現在価値は、12,000千円/(1+0.05）^1＋12,000千円/(1+0.05）^2＋12,000千円/(1+0.05）^3＋12,000千円/(1+0.05）^4＋12,000千円/(1+0.05）^5=51,953,720円となりますので、公正価値50,000,000円が資産及び負債の金額となり、リース開始日における仕訳は、次のようになります。
 

　次に、リース料は、金融費用と負債残高の返済部分とに区分します（par.17.）。区分にあたって、金融費用が、各期の負債残高に対して、一定の利子率となるように配分することになります（par.17.）。
　その際、まず、利子率（r）を計算します。上記の例を参考にして、計算式12,000千円/（1+r）＋12,000千円/（1+r）^2＋12,000千円/(1+r）^3＋12,000千円/(1+r）^4＋12,000千円/(1+r）^5=50,000千円を解くと、利子率は、この場合、約6.4022%となります。
　その上で、金融費用と元本返済部分の計算をしていくことになります。

　上記の図表が、例における、それぞれの期間における利息と元本の内訳になります。期首元本に利子率6.4022%を掛けて、期中利息を計算します。次に、返済合計から利息を引くことで、元本返済額が計算されることになります。
 

　仕訳は第1回支払い時の仕訳ですが、以降も利息と元本を分け仕訳します。

　・オペレーティングリース
　オペレーティングリースは、借りているリース資産を貸借対照表上計上しない方法で処理することになります。
　リース料の支払いよりも、他の規則的な方法が借手のリース資産の経済的便益の時間的な消費パターンを反映している場合を除いて、リース料をリース期間にわたって定額法によって費用を認識することになります（par.25.）。従って、リース料の支払額を費用とする方法が、資産の経済的便益の時間的消費パターンを反映しない場合には、経済的便益の時間的消費パターンを反映した方法によることになります（par.26.）。

　４　貸手におけるリース
　・ファイナンスリース
　ファイナンスリースについて、貸手は、リース投資未回収総額に等しい金額で未収金として計上します（par.28.）。ここで、リース投資未回収総額とは、最低リース料総額と未収無保証残存価値（リース資産の残存価値のうち、貸手によって実現が不確実か、貸手の関係者によってしか保証されていない部分の未収額）の合計額をいいます（par.3.）。
　先の例では、リース投資未回収総額は、50,000,000円となり、これをリース債権として資産計上し、当該リース資産を貸手が購入した部分の負債あるいは現金預金が生じます。ここで、貸手は、リース資産の代金が未払の状態であるとすると次のような仕訳になります。
 

　また、貸手は、受取ったリース料について、正味リース投資未回収額残高に期間利益率を掛けた部分を金融収益とし、差額を債権の回収部分として処理します（par.31.）。
　先の例で考えると、利息と元本との返済内訳は、上記の図表と一致します。
　従って、貸手のリース料の受け取り時の仕訳は以下のようになります。
 

　・オペレーティングリース
　オペレーティングリースの貸手側の処理は、リース資産をその種類に従って貸借対照表に計上します（par.41.）。また、リース収益は、リース料の受取状況よりも、リース資産の時間的消費パターンを適切に示す方法がある場合を除いて、リース期間にわたって定額法で認識することになります（par.42.）。
　なお、貸手は、オペレーティングリースに係るリース資産をIAS16に従って、減価償却していくことになります（par.45.）。

　４　セールアンドリースバック取引
　「セールアンドリースバック取引とは、売手による資産の売却と、その同一資産を当該売手にリースする取引をいう。」（par.49.）
　セールアンドリースバック取引においても、当該リース契約が、ファイナンスリースであるか、オペレーティングリースであるかを判断しなければなりません。
　ファイナンスリースである場合には、売却代金が帳簿価額を超える金額を、売手（借手）の収益として認識せずに、リース期間にわたって配分することになります（par.50.）。例えば、簿価1,000,000円の機械を1,500,000円で、セールアンドリースバックしたとすると、まず、当該資産を貸記し、差額を前受収益とします。前受収益部分1,500,000円は、リース期間に配分します。また、1,500,000円のリース資産とリース債務が認識されることになります。
　一方、オペレーティングリースである場合には、当該資産の売買が公正価値で行われていれば、帳簿価額と売却価額（公正価値）との差額は、損益が認識されることになります（par.52.）。公正価値以下の売却価額で売買が行われる場合には、利益は即時認識されますが、損失に関しては、将来リース料を市場価格より低くして保証される場合には繰延償却します（par.52.）。公正価値以上の売却価額であれば、利益は繰延べ配分されます（par.52.）。なお、売買が公正価値に基づかない取引で、帳簿価額が公正価値を上回る場合には、帳簿価額を公正価値まで評価減することになります（par.54.）。
　これを簡単に示すと次のようになります。
　公正価値100、売却価額100、帳簿価額100→損益なし。
　公正価値100、売却価額100、帳簿価額90→利益10。
　公正価値100、売却価額100、帳簿価額110→損失10。
　公正価値100、売却価額90、帳簿価額85→利益5。
　公正価値100、売却価額90、帳簿価額100→損失10。ただし、将来のリース料を市場価格以下にすることで保証される場合は繰延償却。
　公正価値100、売却価額90、帳簿価額95→損失5。ただし、将来のリース料を市場価格以下にすることで保証される場合は繰延償却。
　公正価値100、売却価額90、帳簿価額110→公正価値まで評価減。
　公正価値100、売却価額110、帳簿価額100→利益を繰延配分。
　公正価値100、売却価額110、帳簿価額105→利益10。　帳簿価額は100まで評価減。

　○確認問題
　Q.1.IAS17において次の記述のうち正しいものはどれか。（国際会計テスト第4回第68問）
　A.ファイナンスリースは、最終的に所有権の移転を伴う。
　B.解約不能リースは、すべてファイナンスリースである。
　C.リース開始時において最低リース料総額が、当該リース資産の公正価値と少なくとも実質的に一致する場合、ファイナンスリースとなる。
　D.リース資産が、その借手のみが大きな変更なしで使用できるような特殊な性質のものはファイナンスリースとなる。

　解答　D。　ファイナンスリースの要件は、経済的実質による判断ですが、そこでは、所有権の移転が伴う必要はありませんし、解約不能リースであっても、リスクと経済的価値がすべて移転していなければなりません。最低リース料総額の現在価値と公正価値が一致している場合に、ファイナンスリースとなります。従って、A、B、Cは、IAS17のファイナンスリースの要件としては、適切ではありません。Dの要件は、リース資産のリスクと経済的価値は、必然的に、借手に帰属することになるので、ファイナンスリースとなります。

　Q.2.IAS17において、次のうち正しいものはどれか。（国際会計テスト第4回69問）
　A.リース開始日とは、当事者がリースの主要条項に関する義務を確約した日である。
　B.最低リース料総額とは、借手がリース期間にわたって支払を要する金額から保証残存価値を控除した金額をいう。
　C.リース期間とは、リースを継続する選択権がない場合、借手が資産をリースする契約を締結した解約不能な期間である。
　D.耐用年数とは、一人もしくは複数の利用者による資産に関する経済的使用予測期間である。

　解答　C。　リース開始日は、Aとリース契約日のうち早い日をいいます。最低リース料総額は、借手がリース期間にわたって支払を要する金額から変動リース料及び貸手が立替払した未清算の諸費用を控除し、それに、保証価値を加算したものをいいます。耐用年数は、リース資産の経済的便益が企業によって費消されると予測される残存期間をいいます。

　Q.3.IAS17における解約不能リースにおける解約可能な条件として次のもののうち、正しいものはいくつあるか。
　イ　実現性の低い偶発事象が発生した場合。
　ロ　貸手の許可がある場合。
　ハ　借手が同一の貸手と同一または同等の資産に対して新規のリース契約を結んだ場合。
　ニ　リース開始及び継続を確実にするように追加金額を借手が支払う場合。
　A.　１つ
　B.　２つ
　C.　３つ
　D.　４つ

　解答　D。　IAS17において、上記4つの条件以外は解約できないリースを解約不能リースとしています。

　Q.4.次のファイナンスリースにおける借手の当初資産計上額はいくらか。

　解答　A。　リース資産の取得原価は、リース資産の公正価値と最低リース料総額の割引現在価値のいずれか低い金額となります。そこで、最低リース料総額の4,500,000円を、追加借入利子率で次のように割引計算します。1,500,000/(1.07)^1+1,500,000/(1.07)^2+1,500,000/(1.07)^3＝3,936,474円となります。