１ 目的と範囲
IAS37『引当金、偶発債務及び偶発資産』は、引当金、偶発債務及び偶発資産の認識及び測定について、その内容、時期及び金額について十分な情報が財務諸表の注記に開示されることを目的として、1998年に公表されました。
その適用範囲は、公正価値で計上されている金融商品に起因するもの、不利な契約を除いた未履行契約に起因するもの、保険契約者との契約によって保険会社において発生したもの、他の国際会計基準（IAS11『工事契約』、IAS12『法人所得税』、IAS17『リース』、IAS19『従業員給付』）で取り扱われているものを除いて、適用されます（par.1.）。従って、公正価値で計上されていない金融商品について、また、未履行契約（いずれの当事者もその債務を全く履行していないか、あるいは、双方ともそれらの債務を部分的に同じ程度に履行している状態の契約）であっても不利な契約である場合については、その適用範囲となります（par.2.&3.）。
２ 引当金の意味と処理
引当金は、「時期や金額が不確実な負債である。」（par.10.）と定義され、・企業が、過去の事象の結果として現在の法的債務または推定的債務を有しており、・当該債務を決済するために経済的便益を有する資源の流出が必要となる可能性が高く、・債務の金額が信頼できる見積によって求められる場合に、認識しなければなりません（par.14.）。なお、法的債務とは、契約、法律の制定、その他の法律の運用によって発生した債務のことで、推定的債務とは、確定されている過去の実務慣行、公表されている政策、あるいは、極めて明確な最近の文書によって、企業が外部者に対しある責務を受諾することを表明しており、その結果として、企業がこれらの責務を果たすであろうという妥当な期待を外部者の側に惹起している場合に発生する債務のことです（par.10.）。
・引当金の認識
まず、現在の債務の存在の判断が重要となります。現在の債務の存在を判断するためには、利用可能な証拠に基づいて、現在の債務が存在している可能性と存在しない可能性を比較して、存在する可能性の方が高い場合には、現在の債務が存在していると判断されることになります（par.15.）。
なお、現在の債務が存在しているという場合には、それが、過去の事象によって生起していなければなりません。言い換えれば、法的債務や推定的債務を引き起こす事象で、その債務を決済する以外に現実的な選択肢をもたないような事象（par.10.）、即ち、債務発生事象がなければなりません（par.17.）。
以上のことは、貸借対照表が、期末の財政状態を表すのであって、将来に起こり得る財政状態を表すわけではないからで、例えば、違法な環境破壊に対する罰金や浄化費用は過去の事象から発生したと考えられますが、商売上の圧力や法律上の要求から将来に特別の方法によって運営していくのに支出を行う意図があるといった場合には、引当金の認識はされません（par.18.&19.）。
次に、引当金の認識にあたっては、経済的便益をもつ資源の可能性の高い流出という要件があります。これは、負債の定義との関係から規定です。貸借対照表上に認識するためには、貸借対照表の構成要素の定義を満たし、蓋然性があり、測定の信頼性がある必要があります（「枠組み」、par.83.）。従って、引当金についても負債の定義、即ち、将来に経済的便益を有する資源が流出するものであり、その蓋然性がなければなりません。
ただし、引当金を認識するにあたっての蓋然性は、将来の資源の流出する可能性が、流出しない可能性よりも高いことを意味しています。それは、「枠組み」等のように、資源の流出の可能性あるいは不確実性の程度を問題としている蓋然性とは意味が異なっています。
そして、認識するための第三の要件として、測定の信頼性があります。しかしながら、他の負債項目と比較すると、引当金はその定義によって明らかにされているように、不確実な性質の項目であり、測定にあたっては見積に大きく依存することになります。
・引当金の測定
引当金の測定は、見積に依存しなければなりませんが、その見積は、貸借対照表日における現在の債務を決済するために必要な支出の最善の見積によって行わなければなりません（par.36.）。現在の債務を決済するのに必要な支出の最善の見積とは、貸借対照表日の債務を決済するため、あるいは、貸借対照表日に債務を第三者に移転するために、企業が合理的に支払う金額を意味しています（par.37.）。
例えば、製品保証契約が存在している場合、保証によって生起するであろう修理費用について、販売製品の75%は修理の必要はなく、100万円の修理費用が20%の確率で発生し、400万円の修理費用が5%の確率で発生すると予測されるならば、0円×75%＋100万円×20%+400万円×5%＝400,000円となる。
「多くの事象と状況に必然的に関連するリスクと不確実性は、引当金の最善の見積に到達する過程で考慮しなければならない。」（par.42.）とされていますが、それらを過度に反映させて、引当金の過大計上をすることは正当化されるわけではありません（par.43.）。
また、引当金の金額は、貨幣の時間的価値の影響が重要な場合には、債務の決済に必要と見込まれる支出の割引現在価値となりますが、その際には、割引率は、貨幣の時間価値に関する市場の評価と当該負債の特有のリスクを反映した税引前割引率を用いることになります（par.45.&47.）。ただし、割引率には、キャッシュフローの見積において考慮されたリスクや不確実性については、反映してはならないことになっています（par.47.）。
引当金の金額を決定するにあたって、債務の決済に必要な支出に影響する将来の事象が発生するという十分に客観的な証拠がある場合には、それらを反映させることになります（par.48.）。例えば、製品保証について、現在の技術では、100万円の支出が必要であるが、将来においては90万円の支出を要するといった場合には、90万円が引当金の金額として用いられることになります。
引当金の測定に密接に関係がある将来の資産の処分利得は、引当金の設定にあたって考慮してはなりませんが、引当金の決済にあたって、その一部又は全部を他人から補填されることが予想される場合（例えば、保険契約等）には、その補填金の受取が確実な場合には、補填金を別個に資産として認識し、その金額は引当金の金額を超えないで計上しなければなりません（par.51.&53.）。なお、引当金に関する費用は、損益計算書では、補填金と相殺して純額で評することが認められています（par.54.）。
以上のように測定された引当金は、その後の貸借対照表日に修正していかなければなりません（par.59.）。その際に、割引計算された引当金の金額は、毎期増加することになりますが、当該増加額は、借入費用として処理されることになります（par.60.）。また、引当金はその対象とした事象に対してのみ使用しなければなりません（par.61.）。
３ 偶発債務と偶発資産の処理
偶発債務とは、・過去の事象から発生する債務のうちで、企業が必ずしも管理可能な範囲にあるとはいえない将来の不確実な事象によってのみその存在が確認される債務、あるいは、・過去の事象から発生した現在の債務であるが、宰務決裁のために経済的便益をもつ資源の流失が必要となる可能性が高くないか、債務の金額が十分な信頼性をもって測定できないものであると定義されています（par.10.）。偶発資産とは、過去の事象から発生する資産のうちで、企業が必ずしも管理可能な範囲にあるとはいえない将来の不確実な事象によってのみ存在が確認されるものであると定義されています（par.10.）。
そして、これらの偶発債務と偶発資産は、認識してはならないとされています（par.27.&31.）。ただし、偶発債務については、経済的便益の流出の可能性がほとんどない場合を除き、また、偶発資産については、経済的便益の流入の可能性が高い場合には、開示する必要があります（par.28.&par.34.）。
４ IAS36の具体的適用例
IAS36の具体的な適用例は、以下の通りです。
・将来の営業損失は、引当金を認識することはできません（par.63.）。
・企業が不利な契約（契約による債務履行に不可避的な費用が契約上の経済的便益の流入額を超過している契約）を有しているならば、当該契約については、引当金を認識しなければなりません（par.10.&66.）。
・経営者によって企画され、支配されている計画で、事業の範囲や運営方法を大きく変更させる、いわゆる、リストラクチャリング（例えば、事業部門の売却や撤去、経営管理構造の変更等）については、引当金に対する認識基準を満たしている場合、具体的には、リストラクチャリングについての公式計画に、・関係する事業や事業の一部、・影響を受ける主たる事業所、・雇用契約終結によって保証されることになる従業員の勤務地、職種及びその数、・負担する支出、・計画が実施される時期を明確にしていて、リストラクチャリング計画の実施を開始しているか、リストラクチャリングの主要な特徴の影響を受ける人々に公表することで、企業がリストラクチャリングを実行するという期待を惹起している場合にのみ、引当金を認識されます（par.70., 71. &72.）。
・ある製造業者が、販売時点から3年以内で製品保証をしていて、製品の欠陥に対して、修理や取り替えるという契約があり、過去の経験から欠陥について保証請求の可能性が高い場合には、貸借対照表日以前に販売された保証製品を修復補償費用に対して引当金を認識します（付録C、例示1）。
・ある小売店で、法律上の払い戻し義務がない場合でも、顧客が満足しなかった商品を払い戻す方針をとっており、払戻金を支払うという方針が一般に知られている場合には、払戻金に対して引当金を認識します（付録C、例示4）。
・新しい法律の下で、企業は、2000年6月30日までに排煙濾過装置を工場に設置することが要求され、企業にそのような装置がない場合に、1999年12月31日の貸借対照表日には引当金を認識しませんが、2000年12月31日の貸借対照表日にも装置を設置していない場合には、排煙濾過装置に対する引当金の認識はしませんが、罰金等が課せられる可能性が課せられない可能性よりも高い場合には、引当金を認識します（付録C、例示6）。
・企業Aは企業Bの借入金に対して単一の保証を作っており、1999年の企業Bの財政状態は健全であったが、2000年に企業Bの財政状態は悪化し、2000年6月30日に和議の申請をした場合、企業Aは、1999年12月31日の貸借対照表日には、引当金の認識はしませんが、2000年12月31日の貸借対照表日には、引当金の認識をします（付録C、例示9）。
・航空会社は、法律によって航空機を3年ごとに点検整備することを要求されている場合、点検整備の義務が将来の行為と無関係でない（航空機の売却によって点検整備及びその支出を回避できる）ので、現在の債務はないために、引当金の認識はしません。
○確認問題
Q.1.IAS37において次の記述のうち正しいものはいくつか。
イ 現在の債務には、確立している過去の実務慣行があり、企業がこのような責務を果たすであろうという妥当な期待を外部者が有している場合も含まれる。
ロ 将来の企業の行動によって、債務を決済することが避けられるものは引当金を認識しない。
ハ 引当金の認識規準における蓋然性は、他のIASにおける蓋然性とは必ずしも一致しない。
ニ 測定の信頼性は、見積の使用を認めている。
A.１つ
B.２つ
C.３つ
D.４つ
解答 D。 すべて正しい記述です。
Q.2.IAS37の処理として誤っているのはどれか。
A.引当金は３つの認識規準を満たす場合には、必ず認識しなければならない。
B.偶発債務は認識してはならない。
C.偶発資産は認識する場合もある。
D.偶発債務と偶発資産は必ずしも開示する必要がない場合もある。
解答 C。 ３つの認識規準を満たしている場合には、引当金を認識しなければなりません。偶発債務は認識してはなりません。同様に、偶発資産も認識志手はなりません。偶発債務と偶発資産は、開示する場合としない場合があります。
Q.3.IAS37によれば、引当金の認識規準について正しいものはどれか。（国際会計テスト第4回63問一部改正）
イ 企業が過去の事象の結果として現在の債務を有しており、
ロ 債務を決済するための経済的便益をもつ資源の流出の可能性があり、
ハ 債務の金額について信頼性がある。
A.イからニはこのままで正しい。
B.ロについて、現在の義務に加え、将来の義務も含める必要がある。
C.ハについて、可能性があるだけでは十分でなく、可能性が高くなければならない。
D.イとロの両方を修正する必要がある。
解答 C。 可能性が高くなければなりません。
Q.4.IAS37において次の記述のうち誤っているものはどれか。
A.ある企業の海外工場が、環境保護法のない国で汚染を発生させたが、当該企業は発生した汚染を浄化する責任を負うという環境保護方針を広く公表し、その方針を守っている実績がある場合には、浄化に係る支出を引当金として認識する。
B.ある企業の取締役会が、不採算部門の閉鎖を決定した場合、貸借対照表日前に、この決定が影響を及ぼす人に通知されておらず、決定を実行するためのその他の手段がとられていない時には、債務発生事象は存在していないし、債務も存在しないので、引当金を認識しない。
C.ある損害賠償を企業が求められて訴訟手続が開始している場合に、企業がその責任に意義を唱えていても、貸借対照表日に企業の顧問弁護士が、当該企業の責任があるとされる可能性が高いと助言したならば、当該損害賠償請求に対する支出を引当金として認識する。
D.企業は、5年に一度、店舗の改装を行うという慣習があって外部者も広く認知している場合に、貸借対照表日に前回の改装から3年経過しているならば、推定的債務があるといえるので、引当金を認識する。
解答 D。 5年に一度の店舗改装というものが慣習化され、外部者に広く認知されている場合であっても、将来の改装するかどうかは、企業の意思によって避けられるものであるので、引当金を認識しません。