１　利益計算のルール
　企業会計において、利益の計算は非常に重要です。利益をどのように計算するかの簡単な手続きは、前章までに紹介しました。
　ここでは、その手続きを支える利益計算の基本的な考え方である発生主義と費用収益対応の原則を説明します。
　�@発生主義
　利益を計算するにあたって、利益＝収益−費用という計算式を基礎としているといえます。従って、収益と費用を決めれば、計算上、利益は算出することができるのは、難しいことではないと思います。ところが、収益や費用をいつ認識するかが問題になります。
　売上という収益を決める際に、注文を受けた時、商品を発送した時、代金を受取った時とありますが、このうち、いつを売上があったとするか、これが、収益の認識となるのです。同じようなことは費用にもいえます。
　そして、収益と費用を認識する基本的ルールが、発生主義といわれるものです。
　発生主義は、取引における価値の純増減を認識することと、当面理解してかまわないと思います。
　価値の増減があったのは、商品を発送した時なので、売上はその時に認識されます。10,000円で買った商品の注文を販売価格12,000円で受けたとします。注文を受けた際には、もっている商品は減っていませんし、また、その時点では、何らかの権利を受取ってもいません。一方、商品を発送した際には、10,000円の商品が減って、12,000円の代金を受け取る権利が生じます。つまり、2,000円の価値が増加しているのです。また、12,000円を現金で受取ったとします。この場合、売掛金という債権が減少しましたが、同額の現金という資産が増加していますから、この2つの関係からは、価値の純増加はありません。即ち、等価関係にあるのです。
　次に費用について考えていきます。例えば、固定資産の減価償却を考えていきましょう。パソコンを300,000円で購入したとします。商品が到着して、代金を現金で払ったとします。この場合に、備品が300,000円増え、現金が300,000円減っていますから、企業にとって価値の純増減はありません。しかし、パソコンを使っていくと、その価値は減少します。それを1年の会計期間で計上するのが、減価償却費でした。
　このように、収益と費用は、企業にとって、純粋に価値が増減した場合に、つまり、等価関係でなくなった場合に生じることになります。
　このような発生主義を適用することによって、期間損益計算（1会計期間における利益の計算）を、現金の収支ではなく、価値の純粋な増減で捉えることで、企業における価値の増減を適切に捉えることができるようになります。
　一方、現金の収支を基準とする認識基準を現金主義といい、固定資産を購入した場合、その会計期間だけにその購入代金が費用として発生してしまいます。極端にいえば、現金主義では、設立の時や事業の拡張の時は、固定資産等への投資が増えるので、巨額の損失が計上され、一方、その後、利益が過剰に計上されてしまうのです。
　そこで、現在、発生主義によって、もう少しいえば、収益は実現基準、費用は消費基準で、適切な期間損益を行っていることになります。
　次に、収益や費用がいくらで計上されるべきかということを考えなくてはなりません。発生主義によると、収益では収入額、費用でいえば支出額が基礎となります。例えば、売上は、その代金を将来回収する場合の収入額で計上され、費用の場合、商品を購入した金額や固定資産を購入した金額を基礎として計上されます。

　�A費用収益対応の原則
　さて、発生主義による収益と費用の認識及び測定について触れてきましたが、これだけでは、利益は適切に計上できない場合があります。
　利益について、W.A.ペイトンとA.C.リトルトンの『会社会計基準序説』では、「主として会計は、個々の企業の（努力としての）原価と（成果としての）収益との差額の計算手段として存在している。この差額は、経営的能率を反映しており、資本を提供し、また、最終的な責任をとる人に対しては特に重要である。」と述べております。
　つまり、利益は、努力としての費用と努力の結果（成果）としての収益の対応を必要とするのです。これによって、企業の利益は、企業の能率を示す指標となり得るのです。
　例えば、毎年定期修繕をしているのに、当期には操業の関係でできなかった場合、その修繕に係る費用は、当期の費用として見積計上することが、適切であるでしょう。また、固定資産の減価償却費を計上するにあたって、定額法や定率法がありますが、その選択にあたって、収益との対応を考えることが必要になってきます。
　この利益計算にあたっての収益と費用の対応を要求するのが、費用収益対応の原則です。
　発生主義と費用収益対応の原則を適用することによって、期間利益は、適切に計算することができるようになります。
　対応原則を適用するにあたっては、個別対応と期間対応の2つの形態があり、個別対応は、売上と売上原価の対応のように、収益と費用が直接的に対応する場合であり、期間対応は、売上高に対する販売費や一般管理費用のように、間接的に対応する場合である。前者は、100円の商品を120円で売れば、その売上の120円と売上原価の100円とは、直接対応させられますが、これを売るために、人件費がいくらかかったかはその期間に発生した人件費で間接的に対応させるしかありません。

　２　資産評価のルール
　利益計算の基本的ルールを簡単に説明しましたが、それは、収益と費用からの計算で、所謂、損益法による計算のルールでしたが、次に、資産と負債からの計算であります財産法による計算ルールを確認していきます。損益法と財産法との2つによって利益計算は保証されています。第2章で示しましたが、2つの利益計算式をもう一度示しておきます。

　損益法　利益＝収益−費用
　財産法　利益＝（期末資産−期末負債）−（期首資産−期首負債）

　上記の計算式をみると、資産の金額を決定すること、つまり、資産の測定（評価）が利益の計算にあたって重要であることが分かるかと思います。そこで、資産の評価に関する取得原価主義と原価配分の原則について説明していきます。
　�@取得原価主義
　取得原価主義とは、資産の評価をその購入時点での価格で行うことを意味します。
　取得原価（歴史的原価）は、購入対価と付随費用との合計であることは、第3章で何度か触れました。例えば、商品そのものの値段とそれを引取る際の費用を合計したものが取得原価といわれるものです。
　現行の会計では、多くの国で、この取得原価主義による資産評価が行われています。それは、取得原価が、客観的に検証でき、また、未実現収益（評価益）を計上しないので、実現主義とも適合しているからです。
　資産評価において、取得原価主義の他に、時価主義というのがあります。取得原価主義が、取得時点の市場価格で資産を評価するのに対し、時価主義は、決算時点の市場価格で資産を評価します。
　時価主義には、決算時点で企業が保有する資産を売却した場合の市場価格で評価する売却時価主義と、決算時点で企業が保有する資産と類似の資産を購入する場合の市場価格で評価する再調達原価主義とがあります。
　時価主義では、資産を市場価格に依存しているために、実行が取得原価に比べ難しく、評価益を計上するために実現主義との整合性が保たれないといわれています。しかしながら、資産の現実的な金額が、取得原価（減価償却後簿価）と乖離してしまい、貸借対照表上の情報が不適切となってしまうことから、時価主義の導入が、国際会計基準やアメリカ等の他、日本でも検討が進んでいます。

　�A原価配分の原則
　原価配分（費用配分）は、資産の取得原価を、その利用に応じて、各会計年度に、資産から費用にしていくものです。
　固定資産（費用性資産）は、取得から数年間収益を獲得するために利用されますから、取得原価は、数年間の費用の集合と考えられるわけです。その費用を利用する期間に割り当てていくことが、期間損益計算のためには必要になるわけです。
　この原則が適用されることで行われる会計処理の代表的なものは減価償却というわけです。例えば、10,000,000円の建物を40年利用するならば、この10,000,000円は、40年分の費用を意味していますから、残存価額を考えなければ、毎年、250,000円の費用が減価償却として、取得原価から配分されることになるわけです。
　固定資産の減価償却の他に、棚卸資産の原価配分の原則の適用として、低価法による商品評価損があります。

　３　会計原則
　上記で、利益計算の基本的なルールを説明しましたが、これらのルールを明文化したものを会計原則といい、我が国では、企業会計原則があります。
　我が国の企業会計原則は、一般原則、損益計算諸原則、貸借対照表原則からなっています。
　�@一般原則
　一般原則は、企業会計の全般に共通する重要な原則をいいます。
　一般原則は、真実性の原則、正規の簿記の原則、剰余金区分の原則、明瞭性の原則、継続性の原則、保守主義の原則、単一性の原則の7つから成っています。
　(1)真実性の原則
　真実性の原則は、「企業会計は、企業の財政状態及び経営成績に関して、真実な報告を提供するものでなければならない」というもので、一般原則の中でも最も重要な原則です。この真実性の原則は会計の最高規範ですが、他の原則は、真実性の原則を支える地位にあります。言い換えると、他の原則を遵守することによってのみ最高規範である真実性の原則は遵守されることになります。これを相対的真実性といいます。
　(2)正規の簿記の原則
　正規の簿記の原則は、「企業会計は、すべての取引につき、正規の簿記の原則に従って、正確な会計帳簿を作成しなければならない」というもので、記録の網羅性（すべての取引を漏れなく記録すること）、記録の検証可能性（帳簿の作成は客観的な証拠資料に基づいて検証できること）、記録の秩序性（すべての取引は体系的に秩序立って記録されること）を要求するのが、この原則で、記録で重要な役割を果たしています。
　(3)剰余金区分の原則
　剰余金原則は、「資本取引と損益取引とを明瞭に区分し、特に資本剰余金と利益剰余金とを混同してはならない」というもので、資本取引と損益取引区分の原則ともいわれるものです。この原則は、簡単にいえば、元手とそこからの儲けとを区分しなければならないとするもので、増資や減資と利益とは別物であるということです。この原則は、会計処理の面の中心的な役割を果たす一般原則です。
　(4)明瞭性の原則
　明瞭性の原則は、「企業会計は、財務諸表によって、利害関係者に対し必要な会計事実を明瞭に表示し、企業の状況に関する判断を誤らせないようにしなければならない」という原則で、利害関係者が企業の実態を財務諸表から読み取れるように、財務諸表を表示しなければならないという原則です。この原則は、表示に関する一般原則です。
　(5)継続性の原則
　継続性の原則は、「企業会計は、その処理の原則及び手続を毎期継続して適用し、みだりにこれを変更してはならない」というものです。正当な理由、例えば、関連法令の改廃や企業外部の経済的諸条件の変動、更には、経営方針や経営規模等の変更等がない場合には、継続的に会計処理を行わなければならないとするもので、利益操作を排除するための重要な会計処理に関する原則です。ただし、違法な会計処理から適法な会計処理への変更はこの限りではありません。
　(6)保守主義の原則
　保守主義の原則は、「企業の財政に不利な影響を及ぼす可能性がある場合には、これに備えて適当に健全な会計処理をしなければならない」というもので、安全性の原則や慎重性の原則ともいわれています。この原則は、保守的な会計処理によって、企業の安全性を確保しようという意図とともに、過度に保守的な経理を排除するという2つの側面をもつ会計処理に関する一般原則です。この原則の適用から低価法や引当金といったものが導かれます。
　(7)単一性の原則
　単一性の原則は、「株主総会提出のため、信用目的のため、租税目的のため等種々の目的のために異なる形式の財務諸表を作成する必要がある場合、それらの内容は、信頼しうる会計記録に基づいて作成されたものであって、政策の考慮のために事実の真実な表示をゆがめてはならない」というものです。これは、その利用目的のために、別々の財務諸表の作成方法を選択してはならないとするもので、形式がいくつあったとしても実質的な内容は単一でなければならないということです。言い換えると、形式は目的に応じて多元化するのは仕方がないことですが、その内容を多元的にしてはならないということです。

　�A損益計算書原則
　損益計算書原則は、損益計算書の作成に関する原則からなっています。
　まず、原則における損益計算書の機能を次のように示しています「損益計算書は、企業の経営成績を明らかにするため、一会計期間に発生したすべての収益とこれに対応する費用とを記載して、経常利益を表示し、これに特別損益に属する項目を加減して当期純利益を表示しなければならない」としています。
　また、損益計算書原則には、上記のような損益計算書の機能を満たすために、「すべての費用及び収益は、その支出及び収入に基づいて計上し、その発生した期間に正しく割り当てられるように処理しなければならない」という発生主義の原則、「売上高は、実現主義の原則に従い、商品等の販売または役務の給付によって実現したものに限る」という実現主義の原則、「費用及び収益は、その発生源泉に従って明瞭に分類し、各収益項目とそれに関連する費用項目とを損益計算書に対応表示しなければならない」とする費用収益対応の原則が盛込まれています。

　◆売上高総利益、営業利益、経常利益、当期純利益
　企業会計原則に従った損益計算書に表示される期間利益には、売上高総利益、営業利益、経常利益、税引前当期純利益、税引後当期純利益があります。
　売上高総利益は、売上高から売上原価（売上に直接関連する原価で商品の仕入高等）を引いた利益です。
　営業利益は、売上総利益から売上総利益を上げるために係った営業費（販売費や一般管理費）を差引いた利益で、企業の一定期間の営業活動の成果を意味します。
　経常利益は、営業利益から営業利益を獲得するための財務活動に伴う損益（受取利息、支払利息、有価証券評価損益等）を加減した利益で、企業の平均的な活動の成果を意味しています。
　当期純利益は、経常利益からイレギュラーな損益である特別損益（固定資産売却損益、前期損益修正等）を加減した税引前当期純利益とそこから法人税や法人市県民税を引いた税引後当期純利益とがあります。これは、一定期間における最終的な利益を意味しています。
　当期純利益（税引後当期純利益）は、前期の繰越利益を加算して、そこから、配当や利益積立等の利益処分を行って、未処分利益を求めることになります。

　�B貸借対照表原則
　貸借対照表原則は、まず、「貸借対照表は、企業の財政状態を明らかにするために、貸借対照表日におけるすべての資産、負債及び資本を記載し、株主、債権者その他の利害関係者にこれを正しく表示するものでなければならない」と、貸借対照表の機能を示しています。
　このために、貸借対照表原則では、「貸借対照表に記載する資産の価額は、原則として、当該資産の取得原価を基礎として計上しなければならない」という原価主義の原則、「資産の取得原価は、資産の種類に応じてた費用配分の原則によって、各事業年度に配分しなければならない」という費用配分の原則が盛込まれています。

　◆営業循環基準と1年基準
　貸借対照表において、流動と固定という区分を資産と負債について行いますが、これを区分するための基準が営業循環基準と1年基準です。
　営業循環基準とは、企業の主たる営業活動の循環過程（棚卸資産の購入→生産→販売→代金回収）の中にある項目を流動資産とする基準です。
　1年基準とは、ワンイヤールールともいわれるもので、決算日から1年以内の現金化あるいは費用化するものを流動、それ以外を固定とする基準です。
　流動と固定を区分する場合には、まず、営業循環基準が優先的に適用され、それを補足するために1年基準が適用されます。
　例えば、同じ建物でも、不動産業者にとっては、それは、営業用の資産ですから営業循環基準によって流動資産（棚卸資産）となりますが、一般の製造業者や卸業者では、固定資産として扱われます。また、借入金は、営業循環過程にはありませんから、流動と固定は1年基準で区分されます。

　�C重要性の原則
　重要性の原則は、企業が作成する財務諸表において、その取引や項目等が、金額等からみて重要でない場合には、簡便な方法で処理できるというものです。例えば、文房具を購入し、これが期末に残っていたという場合に、それが、金額的にみて、重要でなければ、消耗品費あるいは事務用品費という費用で処理し、貯蔵品に計上して資産として処理をしなくてもいいというものです。この原則は、処理や表示等に適用されることから、論者によっては、一般原則のような地位を与えています。

　☆参考
　ここでは、利益とは何かをより良く理解するために、代表的な利益概念について、いくつか見解を挙げておきます。

　・Ｎ．Ｍ．ベッドフォード
　「利益決定の最も重要な役割は、経営の全般的な能率、または、非能率をディスクローズすることである。」
　※N.M.Bedford, Income Determination Theory, Addison-Wesley, 1965.　大藪俊哉、藤田幸男訳『利益決定論』中央経済社、1984年。

　・Ｒ．Ｎ．アンソニー
　「純利益は、一会計期間の営業活動の財務的結果として生じた、信頼性をもって測定されうる、主体持分の増加である。純利益は、その期の収益と費用の差額として測定される。」
　※R.N.Anthony, Future Directions for Financial Accounting, IRWIN, 1984.　佐藤倫正訳『財務会計論』白桃書房、1989年。
　
　・Ｒ．Ｋ．マウツ
　「純利益とは、会計における最も重要な概念の1つである。純利益は、ある期間において実現した収益と収益に直接関係するあるいは当該期間内に発生したとして認識されるべきその他の事象による費用との差額として計算される。」
　※R.K.Mautz, Accounting Concepts and Principles and Auditing Standards and Opinions, in: S.Davidson&R.L.Weil, editors, Handbook of Modern Accounting, 2nd ed., McGraw-Hill, 1977.

　・アメリカ公認会計士協会
　「利益は、ネットの概念である。利益は、収益あるいは営業収益から売上原価、その他の費用及び損失を控除した結果としての金額を表している。」
　※AICPA, Accounting Research and Terminology Bulletins, Final Edition, AICPA, 1961.